Les amortissements dérogatoires

L'amortissement dérogatoire est l'un des mécanismes les plus déroutants de la comptabilité d'inventaire : c'est un « amortissement » qui ne déprécie rien, classé parmi les provisions réglementées au passif du bilan. Sa comptabilisation au compte 145 tombe très régulièrement dans les sujets d'examen, souvent combinée à l'amortissement exceptionnel des logiciels ou à une cession d'immobilisation. Maîtriser le couple dotation 68725 / reprise 78725 est donc indispensable.

Pourquoi l'amortissement dérogatoire existe : la divergence comptable / fiscal

L'amortissement comptable traduit la consommation réelle des avantages économiques d'une immobilisation : il se calcule sur la base amortissable (valeur d'origine moins valeur résiduelle), sur la durée réelle d'utilisation, à partir de la date de mise en service.

L'amortissement fiscal obéit à d'autres règles : la base fiscale est la valeur d'origine sans déduction de la valeur résiduelle, et le Code général des impôts autorise parfois des rythmes plus rapides, comme l'amortissement exceptionnel sur douze mois de certains biens (logiciels acquis, matériels destinés à économiser l'énergie, investissements en faveur de l'environnement).

Quand l'amortissement fiscalement déductible dépasse l'amortissement comptable, l'entreprise ne peut pas gonfler artificiellement sa dotation comptable : ce serait contraire à l'image fidèle. Elle constate alors la différence dans un compte spécifique : l'amortissement dérogatoire.

Amortissement dérogatoire de l'exercice = amortissement fiscal - amortissement comptable

Si le fiscal est supérieur au comptable : dotation aux amortissements dérogatoires (compte 68725) ;
si le comptable devient supérieur au fiscal : reprise sur amortissements dérogatoires (compte 78725).

Une provision réglementée, pas un amortissement d'actif

Le PCG classe l'amortissement dérogatoire parmi les provisions réglementées : des provisions facultatives, comptabilisées en pure application de dispositions fiscales, qui ne respectent pas les conditions normales de constitution d'une provision (pas d'obligation envers un tiers, pas de sortie de ressources probable). Leur seul objectif est de réduire le bénéfice imposable : la dotation est déductible, la reprise est imposable.

Conséquence essentielle au bilan : l'amortissement dérogatoire ne figure pas en diminution de l'actif comme les amortissements classiques (comptes 28). Il s'inscrit au passif, dans les capitaux propres, à la rubrique « Provisions réglementées », via le compte 145 Amortissements dérogatoires. La valeur nette comptable de l'immobilisation n'est donc jamais affectée par les dérogatoires.

Les écritures de dotation et de reprise

À la clôture, lorsque l'amortissement fiscal excède l'amortissement comptable :

Compte	Intitulé	Débit	Crédit
68725	Dotations aux amortissements dérogatoires	X
145	Amortissements dérogatoires		X

Lorsque la situation s'inverse (fin du suramortissement fiscal), on reprend :

Compte	Intitulé	Débit	Crédit
145	Amortissements dérogatoires	X
78725	Reprises sur amortissements dérogatoires		X

Sur la durée de vie complète du bien, la somme des dotations égale la somme des reprises : le compte 145 finit toujours soldé. L'avantage fiscal n'est qu'un décalage dans le temps, pas une économie définitive.

Exemple chiffré : amortissement exceptionnel d'un logiciel

Prenons le cas de la société Calix, qui acquiert le 1er juillet N un logiciel de conception : montant brut 1 650 € HT, remise 100 €, escompte de règlement 50 €. Coût d'acquisition : 1 650 - 100 - 50 = 1 500 €. Durée d'utilisation : 3 ans. L'entreprise opte pour l'amortissement fiscal exceptionnel des logiciels sur douze mois.

Le tableau comptable / fiscal / dérogatoire se présente ainsi :

Année	Dotation comptable	Dotation fiscale	Dérogatoire (dotation)	Dérogatoire (reprise)
N	1 500 x 1/3 x 6/12 = 250	1 500 x 6/12 = 750	500
N+1	1 500 x 1/3 = 500	1 500 x 6/12 = 750	250
N+2	500	0		500
N+3	1 500 x 1/3 x 6/12 = 250	0		250

Total des dotations dérogatoires : 750 € ; total des reprises : 750 €. Le compte 145 est soldé en fin de plan.

Au 31 décembre N, deux écritures sont nécessaires :

Compte	Intitulé	Débit	Crédit
6811	Dotations aux amortissements sur immobilisations	250
2805	Amortissements des logiciels		250

Compte	Intitulé	Débit	Crédit
68725	Dotations aux amortissements dérogatoires	500
145	Amortissements dérogatoires		500

Au bilan au 31/12/N : à l'actif, le logiciel figure pour 1 500 € brut, 250 € d'amortissements, soit 1 250 € net ; au passif, la rubrique provisions réglementées affiche 500 € d'amortissements dérogatoires.

Le cas de la cession : reprise intégrale

Lorsqu'une immobilisation ayant supporté des amortissements dérogatoires est cédée, le solde du compte 145 relatif à ce bien doit être intégralement repris par le crédit du compte 78725, en plus des écritures classiques de cession (produit de cession, amortissement complémentaire, sortie du patrimoine). Oublier cette reprise laisse au passif une provision réglementée sans objet : c'est une erreur très fréquente dans les copies.

Les erreurs fréquentes

Créditer un compte 28 au lieu du compte 145 : le dérogatoire est une provision réglementée au passif, il ne diminue jamais la valeur nette comptable de l'immobilisation.
Oublier que la base fiscale ignore la valeur résiduelle : comptable sur (valeur d'origine - VR), fiscal sur la valeur d'origine ; cette seule différence suffit à générer des dérogatoires.
Confondre dotation et reprise : tant que le fiscal dépasse le comptable on dote (68725) ; dès que le comptable dépasse le fiscal on reprend (78725).
Ne pas reprendre le solde du 145 lors de la cession du bien.
Croire à une économie d'impôt définitive : l'avantage n'est qu'un décalage de trésorerie ; les reprises ultérieures sont imposables.
Présenter le dérogatoire dans la colonne « Amortissements » de l'actif du bilan au lieu des provisions réglementées au passif.

FAQ

L'amortissement dérogatoire est-il obligatoire ?

Non. C'est une provision réglementée facultative, qui résulte d'une option fiscale de l'entreprise. Si elle renonce à l'avantage fiscal (par exemple à l'amortissement exceptionnel sur douze mois d'un logiciel), aucun dérogatoire n'est constaté. En revanche, si l'option est exercée, la comptabilisation au compte 145 est nécessaire pour bénéficier de la déduction.

Pourquoi le compte 145 figure-t-il au passif et non à l'actif ?

Parce que l'amortissement dérogatoire ne constate aucune perte de valeur de l'immobilisation : il matérialise seulement un supplément de déduction fiscale. Le PCG le classe donc dans les provisions réglementées, au sein des capitaux propres, et non en diminution de l'actif comme les amortissements économiques des comptes 28.

Que devient l'amortissement dérogatoire en fin de plan d'amortissement ?

Il disparaît. Les dotations des premières années sont exactement compensées par les reprises des dernières années (ou par la reprise totale en cas de cession). Le compte 145 revient à zéro : sur l'ensemble de la durée, la charge totale supportée par l'entreprise est identique avec ou sans dérogatoire, seul le rythme change.

Entraînez-vous

La SARL Champel acquiert et met en service le 1er juillet N un matériel de transport de 25 000 € HT, amorti en linéaire sur 5 ans. La valeur résiduelle est estimée à 5 000 €. Fiscalement, l'amortissement est linéaire sur 5 ans, calculé sur la valeur d'origine. Calculez les amortissements comptable, fiscal et dérogatoire de l'exercice N, puis enregistrez les écritures d'inventaire au 31 décembre N.

Afficher le corrigé

Bases d'amortissement. Base comptable = 25 000 - 5 000 = 20 000 €. Base fiscale = 25 000 € (la valeur résiduelle est ignorée fiscalement).

Calculs pour N (6 mois d'utilisation, du 01/07 au 31/12).

Amortissement comptable : 20 000 x 20 % x 6/12 = 2 000 €
Amortissement fiscal : 25 000 x 20 % x 6/12 = 2 500 €
Amortissement dérogatoire : 2 500 - 2 000 = 500 €

Écritures au 31/12/N.

Compte	Intitulé	Débit	Crédit
6811	Dotations aux amortissements sur immobilisations	2 000
28182	Amortissements du matériel de transport		2 000

Compte	Intitulé	Débit	Crédit
68725	Dotations aux amortissements dérogatoires	500
145	Amortissements dérogatoires		500

Au bilan au 31/12/N : matériel de transport 25 000 € brut, 2 000 € d'amortissements, 23 000 € net à l'actif ; 500 € d'amortissements dérogatoires en provisions réglementées au passif. En cas de cession ultérieure, le solde du compte 145 devra être repris en totalité par le compte 78725.