Les frais de constitution : comptabilisation

Honoraires du notaire, droits d'enregistrement, frais de publicité légale : créer une société coûte de l'argent avant même la première vente. La question de la comptabilisation des frais de constitution, en charge ou à l'actif, est un grand classique de l'épreuve d'UE 10 : elle teste à la fois la connaissance de la méthode de référence du PCG, les écritures de l'option d'activation et leurs conséquences sur la distribution de dividendes.

Que recouvrent les frais de constitution ?

Les frais d'établissement sont les frais liés à la création et au développement de l'entreprise qui ne peuvent être rattachés à aucune production en particulier : droits d'enregistrement, honoraires de conseils juridiques, comptables ou fiscaux, frais d'actes, études de marché, frais de publicité liés à la création. On distingue :

les frais de constitution proprement dits (compte 2011 en cas d'activation), engagés pour la création juridique de la société ;
les frais de premier établissement (compte 2012), liés au démarrage de l'activité ;
les frais d'augmentation de capital (compte 2013), qui suivront une logique voisine lors des opérations ultérieures sur le capital.

Point essentiel : ces frais ne procurent aucun avantage économique futur. C'est précisément pour cette raison que le PCG privilégie leur passage en charges.

Charge ou actif ? La méthode de référence et l'option

Le PCG prévoit deux traitements :

Méthode de référence : l'enregistrement en charges, dans les comptes de la classe 6 concernés (6226 « Honoraires », 6227 « Frais d'actes et de contentieux », etc.). C'est le traitement préférentiel, cohérent avec l'absence d'avantages économiques futurs.
Option : l'inscription à l'actif du bilan au compte 2011 « Frais de constitution », avec amortissement sur une durée maximale de 5 ans.

Le choix n'est pas neutre : l'activation améliore le résultat de l'exercice de création (les frais sont étalés), mais elle gèle la distribution de dividendes. Tant que les frais d'établissement ne sont pas totalement amortis, aucune distribution de dividendes n'est possible, sauf si les réserves libres atteignent au moins la valeur nette comptable de ces frais.

La comptabilisation en charges (méthode de référence)

Les factures sont enregistrées au fil de l'eau dans les comptes de charges par nature, avec la TVA déductible :

Compte	Intitulé	Débit	Crédit
6226	Honoraires	3 000,00
6227	Frais d'actes et de contentieux	500,00
44566	État, TVA déductible sur ABS	700,00
512	Banque		4 200,00

Aucune autre écriture n'est nécessaire : les frais pèsent intégralement sur le résultat de l'exercice de constitution.

L'activation : deux modalités pratiques

Si l'entreprise retient l'option, deux situations se présentent :

Situation 1 : les frais ont d'abord été enregistrés en charges en cours d'exercice. À la clôture, la décision d'activer est constatée en débitant le compte 2011 par le crédit du compte 721 « Production immobilisée - immobilisations incorporelles », ce qui neutralise les charges au compte de résultat.
Situation 2 : l'activation est décidée d'emblée, et chaque facture est directement portée au débit du 2011, avec TVA au 44562, par le crédit du 404 « Fournisseurs d'immobilisations ».

Dans les deux cas, les frais activés sont ensuite amortis linéairement sur 5 ans au maximum (débit 6811, crédit 28011).

Exemple chiffré

Prenons le cas de la SARL Callisto, constituée le 1er juillet N. Les frais de création s'élèvent à 3 000 EUR HT d'honoraires juridiques et 500 EUR HT de frais d'actes (TVA totale : 700 EUR), réglés par banque et enregistrés en charges au cours de l'exercice (écriture présentée ci-dessus). À la clôture, la gérance décide d'activer ces frais.

Au 31 décembre N, activation des frais de constitution :

Compte	Intitulé	Débit	Crédit
2011	Frais de constitution	3 500,00
721	Production immobilisée - immobilisations incorporelles		3 500,00

Puis amortissement sur 5 ans, prorata temporis depuis le 1er juillet : 3 500 x 1/5 x 6/12 = 350 EUR :

Compte	Intitulé	Débit	Crédit
6811	Dotations aux amortissements des immobilisations incorporelles	350,00
28011	Amortissements des frais de constitution		350,00

Conséquence à retenir : tant que le compte 2011 n'est pas totalement amorti (ou couvert par des réserves libres), Callisto ne pourra pas distribuer de dividendes à ses associés.

Les erreurs fréquentes

Présenter l'activation comme la méthode de référence : c'est l'inverse, le PCG privilégie l'enregistrement en charges.
Oublier le compte 721 lorsque les frais déjà comptabilisés en charges sont activés à la clôture : sans lui, les charges ne sont pas neutralisées.
Amortir les frais de constitution sur une durée supérieure à 5 ans : c'est le maximum autorisé.
Ignorer la contrainte sur les dividendes : aucune distribution tant que les frais d'établissement ne sont pas amortis ou couverts par des réserves libres.
Confondre frais de constitution (2011), frais de premier établissement (2012) et frais d'augmentation de capital (2013).
Activer des frais sans rapport avec la création (frais courants de fonctionnement) : seuls les frais liés à la constitution sont concernés.

FAQ

Les frais de constitution sont-ils une charge ou un actif ?

Les deux traitements sont possibles. La méthode de référence du PCG est l'enregistrement en charges, car ces frais ne procurent aucun avantage économique futur. Sur option, l'entreprise peut les inscrire à l'actif au compte 2011 et les amortir sur 5 ans au maximum.

Pourquoi l'activation des frais de constitution bloque-t-elle les dividendes ?

Parce que ces frais ne représentent aucune valeur réelle : pour protéger les créanciers, la loi interdit toute distribution de dividendes tant qu'ils ne sont pas totalement amortis, sauf si les réserves libres atteignent au moins leur valeur nette comptable.

Sur quelle durée amortir les frais de constitution ?

Sur une durée maximale de 5 ans, généralement en linéaire. La première annuité est calculée prorata temporis à compter de la date d'activation.

Entraînez-vous

La SAS Dione est constituée le 1er avril N. Les frais de constitution s'élèvent à 6 000 EUR HT (TVA 1 200 EUR), facturés par le cabinet juridique. La société choisit d'activer directement ces frais en immobilisation et de les amortir sur 5 ans. Enregistrez la facture, puis la dotation aux amortissements au 31 décembre N.

Afficher le corrigé

Activation directe à réception de la facture :

Compte	Intitulé	Débit	Crédit
2011	Frais de constitution	6 000,00
44562	État, TVA déductible sur immobilisations	1 200,00
404	Fournisseurs d'immobilisations		7 200,00

Au 31 décembre N, amortissement linéaire sur 5 ans, prorata temporis sur 9 mois (avril à décembre) : 6 000 x 1/5 x 9/12 = 900 EUR :

Compte	Intitulé	Débit	Crédit
6811	Dotations aux amortissements des immobilisations incorporelles	900,00
28011	Amortissements des frais de constitution		900,00

La SAS Dione ne pourra distribuer aucun dividende avant l'amortissement complet de ces frais, sauf à disposer de réserves libres d'un montant au moins égal à leur valeur nette comptable.