La construction sur sol d'autrui : comptabilisation

Édifier un bâtiment sur un terrain loué : la situation est fréquente (baux commerciaux, baux à construction) et son traitement comptable a ses propres règles. La comptabilisation d'une construction sur sol d'autrui mobilise le compte 214, une base amortissable particulière et un dénouement spécifique à l'expiration du bail, tant chez le locataire que chez le propriétaire du terrain. Explications et exemple chiffré.

Le principe : un propriétaire temporaire

Les constructions sur sol d'autrui concernent les constructions édifiées sur un sol dont l'entreprise n'est que locataire. Pendant la durée du bail, l'entreprise locataire est temporairement propriétaire de la construction : elle l'inscrit donc à son actif, dans le compte 214 « Constructions sur sol d'autrui ».

À la réception du bâtiment en état de fonctionnement, l'écriture est classique :

Compte	Libellés	Débit	Crédit
214	Constructions sur sol d'autrui	X
44562	État, TVA déductible sur immobilisations	X
404	Fournisseurs d'immobilisations		X

Un amortissement aux règles particulières

Chaque fin d'année, la construction est amortie avec deux spécificités :

Base amortissable = valeur brute - indemnité d'éviction prévue au contrat. L'indemnité que le bailleur versera au locataire en fin de bail joue le rôle d'une valeur résiduelle : cette fraction de la valeur du bien sera récupérée, elle n'a donc pas à être amortie.
Durée d'amortissement maximum = durée du bail (durée restante à compter de la mise en service de la construction).

À l'expiration du bail, chez le locataire

Si une indemnité est prévue au contrat, la construction sort du patrimoine du locataire : encaissement de l'indemnité au crédit du compte 757 (prix de cession), dotation complémentaire d'amortissement jusqu'à la date de fin de bail, puis sortie du bien (657 pour la VNC, qui correspond au montant de l'indemnité, amortissements cumulés au débit, valeur brute au crédit).

Si aucune indemnité n'est prévue, la base amortissable est égale à la valeur brute : le bien est alors totalement amorti en fin de bail. La sortie se fait sans écart : débit des amortissements, crédit du compte 214, sans aucun produit ni charge.

À l'expiration du bail, chez le propriétaire du terrain

Le propriétaire récupère la construction. Sa comptabilisation dépend de l'indemnité :

Indemnité prévue au contrat : il inscrit la construction au compte 213 pour le montant de l'indemnité versée (attention à la TVA selon la date d'achèvement : si l'immeuble est achevé depuis plus de 5 ans, pas de TVA).
Aucune indemnité prévue : il reçoit la construction gratuitement et l'enregistre à sa valeur vénale, au crédit du compte 7788 « Autres produits exceptionnels ».

Un exemple chiffré complet

La société Batiplus signe le 1er janvier N un bail de 9 ans sur un terrain. Elle y fait édifier un entrepôt, livré et mis en service le 1er janvier N+1, pour un coût de 360 000 € HT (TVA 72 000 €). Le contrat prévoit une indemnité d'éviction de 120 000 € versée par le bailleur à l'expiration du bail (1er janvier N+9).

Réception de la construction au 01/01/N+1 :

Compte	Libellés	Débit	Crédit
214	Constructions sur sol d'autrui	360 000
44562	État, TVA déductible sur immobilisations	72 000
404	Fournisseurs d'immobilisations		432 000

Amortissement annuel : base = 360 000 - 120 000 = 240 000 € ; durée = durée restante du bail, soit 8 ans. Dotation = 240 000 / 8 = 30 000 € par an.

Compte	Libellés	Débit	Crédit
6811	Dotations aux amortissements	30 000
2814	Amortissements des constructions sur sol d'autrui		30 000

Au 01/01/N+9, fin du bail. Les amortissements cumulés atteignent 240 000 € (8 x 30 000). La VNC est de 360 000 - 240 000 = 120 000 €, soit exactement l'indemnité prévue.

Encaissement de l'indemnité :

Compte	Libellés	Débit	Crédit
512	Banque	120 000
757	Produits des cessions d'éléments d'actif		120 000

Sortie du patrimoine :

Compte	Libellés	Débit	Crédit
657	Valeur comptable des éléments d'actif cédés	120 000
2814	Amortissements des constructions sur sol d'autrui	240 000
214	Constructions sur sol d'autrui		360 000

Chez le bailleur, la construction entre au compte 213 pour 120 000 € (le montant de l'indemnité versée), sans TVA si le bâtiment est achevé depuis plus de 5 ans. Le repreneur amortit ensuite le bien sur sa durée d'utilisation résiduelle.

Les erreurs fréquentes

Utiliser le compte 213 chez le locataire : la construction édifiée sur un terrain loué s'enregistre au compte 214 « Constructions sur sol d'autrui ».
Amortir sur la valeur brute totale alors qu'une indemnité d'éviction est prévue : la base amortissable est la valeur brute diminuée de l'indemnité.
Amortir sur la durée d'utilisation technique du bâtiment (25 ou 30 ans) au-delà de la durée du bail : la durée du bail restant est un plafond.
Oublier le traitement chez le propriétaire : indemnité versée = coût d'entrée en 213 ; pas d'indemnité = entrée à la valeur vénale par le crédit du 7788.

FAQ

Pourquoi déduire l'indemnité d'éviction de la base amortissable ?

Parce que cette somme sera récupérée par le locataire en fin de bail : elle s'apparente à une valeur résiduelle. Amortir cette fraction reviendrait à constater une consommation d'avantages économiques qui n'existera pas.

Que se passe-t-il si aucune indemnité n'est prévue au contrat ?

La base amortissable est égale à la valeur brute totale et la construction est intégralement amortie sur la durée du bail. À l'expiration, la sortie se fait sans charge ni produit : amortissements contre valeur brute.

Le propriétaire qui récupère la construction sans indemnité doit-il constater un produit ?

Oui. Il reçoit un actif à titre gratuit : la construction entre dans son patrimoine à sa valeur vénale, en contrepartie du compte 7788 « Autres produits exceptionnels ».

Entraînez-vous

La SARL Ferro signe le 1er juillet N un bail de 10 ans. La construction qu'elle fait édifier sur le terrain loué est livrée et mise en service le 1er juillet N+2 pour 500 000 € HT (TVA 100 000 €). Le contrat prévoit une indemnité d'éviction de 200 000 € en fin de bail. Enregistrez la réception de la construction, puis la dotation aux amortissements au 31/12/N+2.

Afficher le corrigé

Réception au 01/07/N+2 :

Compte	Libellés	Débit	Crédit
214	Constructions sur sol d'autrui	500 000
44562	État, TVA déductible sur immobilisations	100 000
404	Fournisseurs d'immobilisations		600 000

Amortissement au 31/12/N+2 :

Base amortissable = 500 000 - 200 000 = 300 000 €
Durée = durée restante du bail à la mise en service : le bail court du 01/07/N au 01/07/N+10, il reste 8 ans.
Dotation N+2 (6 mois) = 300 000 x 1/8 x 6/12 = 18 750 €

Compte	Libellés	Débit	Crédit
6811	Dotations aux amortissements	18 750
2814	Amortissements des constructions sur sol d'autrui		18 750

En fin de bail, la VNC sera égale à 200 000 €, montant couvert par l'indemnité d'éviction encaissée au crédit du compte 757.