Le domicile fiscal : critères et territorialité de l'impôt sur le revenu

Avant même de calculer le moindre impôt sur le revenu, une question se pose : la France a-t-elle le droit d'imposer ce contribuable ? La réponse repose sur le domicile fiscal et ses critères, un grand classique de l'UE 4 du DCG. Maîtriser la territorialité de l'impôt sur le revenu vous permet de répondre avec rigueur aux cas pratiques d'examen, qui commencent presque toujours par cette étape.

Le territoire d'application de l'impôt sur le revenu

L'impôt sur le revenu s'applique sur un territoire précis, composé de :

la France métropolitaine, les îles du littoral français et la Corse ;
les départements et régions d'outre-mer (Guadeloupe, Martinique, Réunion, Guyane et Mayotte).

Attention : les collectivités d'outre-mer dotées d'un statut spécifique (comme la Nouvelle-Calédonie) n'entrent pas dans le champ d'application de l'impôt sur le revenu français. Un salarié muté en Guadeloupe reste donc imposable en France, alors qu'un salarié muté en Nouvelle-Calédonie en sort.

Les quatre critères du domicile fiscal

Pour être considéré comme fiscalement domicilié en France, il suffit de respecter au moins l'un des quatre critères suivants :

Avoir son foyer en France : il s'agit de la résidence habituelle et permanente du contribuable (le lieu où vit sa famille) ;
Exercer en France son activité professionnelle, salariée ou non ;
Avoir son lieu de séjour principal en France, c'est-à-dire y séjourner plus de 183 jours par an ;
Avoir en France le centre de ses intérêts économiques : principaux investissements, siège de ses affaires.

Ces critères sont alternatifs et non cumulatifs : un seul suffit. C'est le réflexe à avoir en cas pratique : passez les quatre critères en revue dans l'ordre et arrêtez-vous dès que l'un d'eux est rempli.

Les conséquences : revenu mondial ou revenus de source française

La portée de l'imposition dépend directement de la localisation du domicile fiscal :

une personne domiciliée fiscalement en France est imposable sur son revenu mondial, quelle que soit sa nationalité ;
une personne non domiciliée en France n'y est soumise qu'à une obligation fiscale limitée à ses seuls revenus de source française.

La nationalité n'a donc aucune influence sur les règles de domiciliation : un étranger qui travaille en France y est domicilié fiscalement, un Français installé à l'étranger peut ne pas l'être.

Deux précisions pour les personnes domiciliées hors de France :

si elles disposent d'une habitation en France, elles sont susceptibles d'être imposées à hauteur de leurs revenus de source française, ou sur une base forfaitaire égale à 3 fois la valeur des habitations si les revenus tirés de la location sont inférieurs à cette base ;
les conventions fiscales internationales peuvent déroger à ces principes et permettre d'éviter une double imposition.

Les contribuables domiciliés hors de France qui disposent de revenus de source française ou d'une habitation en France doivent en principe souscrire une déclaration de revenus.

Le cas particulier des salariés détachés à l'étranger

Un salarié fiscalement domicilié en France, envoyé par son employeur dans un État autre que la France et que celui du lieu d'établissement de cet employeur, peut bénéficier d'une exonération totale ou partielle des salaires perçus pour cette activité. L'employeur doit être établi en France, dans l'Union européenne, en Islande, en Norvège ou au Liechtenstein.

La rémunération de l'activité exercée à l'étranger est totalement exonérée d'impôt français dans trois situations :

elle est soumise, dans l'État d'exercice, à un impôt sur le revenu au moins égal aux 2/3 de l'impôt qu'elle supporterait en France ;
elle rémunère une activité exercée à l'étranger pendant plus de 183 jours sur 12 mois consécutifs dans certains secteurs : chantiers de construction ou de montage, installation et mise en route d'ensembles industriels, exploitation et ingénierie, recherche ou extraction de ressources naturelles, navigation à bord d'un navire immatriculé au registre international français ;
elle se rapporte à des activités de prospection commerciale exercées à l'étranger pendant plus de 120 jours sur 12 mois consécutifs.

En cas d'exonération, l'impôt dû en France sur les autres revenus est calculé au taux correspondant à l'ensemble des revenus imposables et exonérés : c'est la règle dite du taux effectif. Par ailleurs, quel que soit le régime applicable, les salariés détachés ayant conservé leur domicile fiscal en France restent assujettis à la CSG et à la CRDS sur l'ensemble de leurs revenus perçus à l'étranger.

Exemple complet : quatre situations à analyser

Voici quatre situations types, à traiter avec la méthode du syllogisme (principe, application, conclusion).

Situation 1. Monsieur Lemate est expert-comptable, son cabinet est installé à Nantes. Il séjourne 200 jours par an en Suisse auprès de sa femme et loue 3 appartements parisiens à des étudiants.

Son foyer n'est pas en France et son séjour principal non plus (200 jours en Suisse). En revanche, le centre de ses intérêts économiques est en France : son cabinet est à Nantes et ses principaux investissements locatifs sont à Paris. Il est donc domicilié fiscalement en France.

Situation 2. Les époux Olivo vivent ensemble à Contrexéville. Madame travaille en Allemagne, Monsieur dirige une entreprise luxembourgeoise.

Leur foyer (résidence habituelle et permanente) est situé sur le territoire français. Ce seul critère suffit : les époux Olivo sont domiciliés fiscalement en France, même si leurs activités professionnelles s'exercent à l'étranger.

Situation 3. Madame Vero possède une maison à Narbonne et une maison en Espagne. Elle séjourne 7 mois par an à Narbonne pour s'occuper de sa mère.

Elle séjourne plus de 183 jours par an en France (7 mois, soit environ 210 jours). Son lieu de séjour principal est en France : elle y est domiciliée fiscalement.

Situation 4. Monsieur Gasaf habite à Genève avec sa femme, mais il est salarié d'une entreprise située à Annemasse, en France.

Il exerce son activité professionnelle salariée en France. Ce critère suffit : il est domicilié fiscalement en France, bien que son foyer soit en Suisse.

Les erreurs fréquentes

Cumuler les critères : les quatre critères sont alternatifs, un seul suffit. Inutile de démontrer que tous sont remplis.
Raisonner sur la nationalité : elle n'a aucune incidence. Un étranger peut être domicilié fiscalement en France et un Français peut ne pas l'être.
Oublier que le non-domicilié reste imposable en France sur ses revenus de source française : ne pas être domicilié fiscalement en France ne signifie pas échapper totalement à l'impôt français.
Confondre DROM et collectivités d'outre-mer : la Guadeloupe, la Martinique, la Réunion, la Guyane et Mayotte sont dans le champ de l'IR français ; la Nouvelle-Calédonie n'y est pas.

FAQ

Combien de jours faut-il passer en France pour y être domicilié fiscalement ?

Le critère du lieu de séjour principal est rempli lorsque le contribuable séjourne en France plus de 183 jours par an. Mais attention : même en dessous de ce seuil, le contribuable peut être domicilié en France par un autre critère (foyer, activité professionnelle ou centre des intérêts économiques).

Une personne domiciliée à l'étranger paie-t-elle l'impôt en France ?

Oui, si elle perçoit des revenus de source française : elle est alors soumise à une obligation fiscale limitée à ces seuls revenus. Une convention fiscale internationale peut toutefois déroger à ce principe pour éviter une double imposition.

Un salarié français détaché à l'étranger est-il exonéré d'impôt en France ?

Il peut l'être, sous conditions : impôt étranger au moins égal aux 2/3 de l'impôt français, ou activité de plus de 183 jours dans certains secteurs (chantiers, ressources naturelles...), ou prospection commerciale de plus de 120 jours. L'impôt sur ses autres revenus est alors calculé selon la règle du taux effectif, et il reste redevable de la CSG et de la CRDS.

Entraînez-vous

M. Ravel vit à Bruxelles avec son épouse et leurs deux enfants. Il est salarié d'une entreprise installée à Lille, où il se rend chaque semaine, mais ne séjourne en France que 120 jours par an. Son patrimoine (immobilier locatif et portefeuille de titres) est intégralement situé en Belgique.

M. Ravel est-il domicilié fiscalement en France ? Sur quels revenus la France peut-elle l'imposer ?

Afficher le corrigé

Principe. Une personne est domiciliée fiscalement en France si elle remplit au moins l'un des quatre critères alternatifs : foyer en France, activité professionnelle exercée en France, séjour principal en France (plus de 183 jours par an), ou centre des intérêts économiques en France.

Application. Passons les critères en revue :

foyer : sa résidence habituelle et permanente (femme et enfants) est à Bruxelles - critère non rempli ;
séjour principal : 120 jours par an en France, soit moins de 183 jours - critère non rempli ;
centre des intérêts économiques : son patrimoine est en Belgique - critère non rempli ;
activité professionnelle : il exerce son activité salariée en France (Lille) - critère rempli.

Un seul critère suffit, les critères étant alternatifs et non cumulatifs.

Conclusion. M. Ravel est domicilié fiscalement en France. Il y est donc imposable sur son revenu mondial (salaires français, mais aussi revenus locatifs et mobiliers belges), sous réserve de l'application de la convention fiscale franco-belge, qui peut déroger à ce principe pour éviter une double imposition.