Le commissaire aux comptes : missions et obligations de nomination

Commissaire aux comptes : missions et obligation de nomination, voilà un duo de questions qui revient sans cesse à l'épreuve de l'UE 10 du DCG. Quels sont les seuils qui déclenchent la désignation obligatoire ? Quelle est la différence entre une certification avec réserve et un refus de certifier ? Ce guide reprend point par point ce que vous devez maîtriser.

Le commissaire aux comptes, auditeur légal

Le commissaire aux comptes (CAC), appelé aussi auditeur légal, intervient dans le cadre d'une obligation légale : garantir la fiabilité de l'information financière et comptable produite par les entreprises. Il assure la certification des comptes, dans le respect de principes d'indépendance et d'éthique.

Différence fondamentale avec l'expert-comptable : la mission du CAC est un service d'intérêt général, et non une mission contractuelle relevant du droit privé. L'expert-comptable est choisi librement par son client ; le CAC est nommé pour exercer un contrôle légal.

Quelques chiffres (source CNCC) : environ 11 000 commissaires aux comptes personnes physiques et 6 500 sociétés, 240 000 mandats (dont 10 % en co-commissariat), 3 milliards d'euros de chiffre d'affaires et 68 000 salariés.

La mission générale d'audit et l'opinion du CAC

Le CAC vérifie les informations comptables et financières : contrôle de la conformité de la comptabilité aux règles en vigueur et certification de la régularité et de la sincérité des comptes annuels. À l'issue de sa mission, il présente ses conclusions dans un rapport général et exprime une opinion parmi quatre possibles :

Certification pure et simple : l'audit a permis d'obtenir l'assurance élevée, mais non absolue (dite raisonnable), que les comptes pris dans leur ensemble ne comportent pas d'anomalies significatives.
Certification avec réserve : soit pour désaccord (anomalies significatives clairement circonscrites et non corrigées), soit pour limitation (impossibilité de mettre en oeuvre toutes les procédures d'audit nécessaires). Exemple historique : l'impossibilité d'assister à l'inventaire physique pendant la crise du Covid-19 a conduit à des réserves limitées aux stocks.
Refus de certification : anomalies significatives non corrigées dont les incidences ne peuvent pas être clairement circonscrites.
Impossibilité de certifier : le CAC n'a pas pu mettre en oeuvre les procédures nécessaires ou fait face à de multiples incertitudes dont les incidences ne peuvent être circonscrites.

Les missions qui accompagnent la certification

En parallèle de sa mission générale d'audit, le CAC exerce plusieurs missions obligatoires :

Mission d'alerte : s'il constate des faits de nature à compromettre la continuité de l'exploitation, il en informe les dirigeants puis, le cas échéant, le conseil d'administration.
Mission de révélation des faits délictueux : le CAC révèle au procureur de la République les faits délictueux dont il a eu connaissance et qui ont une incidence sur les comptes annuels. Cette mission est obligatoire : à défaut, il peut être poursuivi pour défaut de révélation.
Communication des irrégularités et inexactitudes : il signale dans son rapport les inexactitudes, c'est-à-dire la traduction comptable ou la présentation d'un fait non conforme à la réalité (par exemple une mauvaise imputation d'écriture).

S'y ajoutent des missions particulières : le commissariat aux apports (apprécier la valeur des apports en nature, vérifier que l'actif net apporté est au moins égal à l'augmentation de capital de l'absorbante) et le commissariat à la fusion (vérifier la pertinence des valeurs relatives et le caractère équitable du rapport d'échange). Depuis le 1er janvier 2024, la directive CSRD ajoute pour certaines sociétés une mission d'audit de durabilité, portant sur les informations de durabilité présentées dans une section distincte du rapport de gestion.

Le CAC peut enfin réaliser des missions de conseil à la demande de dirigeants, mais jamais dans une entité dont il certifie déjà les comptes : ce serait une incompatibilité.

L'obligation de nomination : les seuils à connaître

Depuis la loi PACTE et son décret d'application du 24 mai 2019, la nomination d'un CAC est obligatoire si la société dépasse, à la clôture, 2 des 3 seuils suivants (exercices ouverts à compter du 1er janvier 2024) :

total du bilan supérieur à 5 millions d'euros ;
chiffre d'affaires HT supérieur à 10 millions d'euros ;
nombre de salariés supérieur à 50.

Ces seuils concernent les SA, SNC, SARL, SAS, les groupes de sociétés et les entités d'intérêt public (EIP). Avant cette actualisation, les seuils étaient de 4 millions d'euros de bilan et 8 millions de chiffre d'affaires HT. Cas particulier : les associations recevant des dons ou des subventions publiques doivent nommer un CAC au-delà de 153 000 €.

Le dépassement des seuils à la clôture entraîne l'obligation de désigner un CAC pour un mandat de 6 exercices, à compter de l'exercice suivant le dépassement. La mission peut être renouvelée une fois à la demande de la société. L'obligation cesse lorsque la société ne dépasse plus les seuils pendant les deux derniers exercices consécutifs du mandat.

Une nomination volontaire reste possible sans dépassement des seuils : par l'assemblée générale ordinaire d'une SA, par les représentants d'au moins un tiers du capital d'une SARL ou d'une SNC, ou par les associés d'une SAS.

Exemple chiffré complet

La SAS Brodway clôture son exercice N avec les données suivantes : total du bilan 5 400 000 €, chiffre d'affaires HT 9 200 000 €, effectif de 58 salariés. Doit-elle nommer un commissaire aux comptes ?

Méthode : comparer chaque grandeur aux seuils, puis compter les dépassements.

Critère	Valeur de la SAS	Seuil	Dépassé ?
Total du bilan	5 400 000 €	5 000 000 €	Oui
Chiffre d'affaires HT	9 200 000 €	10 000 000 €	Non
Nombre de salariés	58	50	Oui

Deux seuils sur trois sont dépassés à la clôture de N : la SAS Brodway doit désigner un commissaire aux comptes pour un mandat de 6 exercices, à compter de l'exercice N+1. Si, à la fin du mandat, elle ne dépasse plus les seuils sur les deux derniers exercices consécutifs, l'obligation prend fin.

La cessation des fonctions et les incompatibilités

Les fonctions du CAC cessent à l'expiration du mandat, ou en cours de mandat :

par démission pour justes motifs : raisons personnelles non liées à la mission, maladie, litige grave avec l'entité ;
par révocation par l'assemblée générale ordinaire ou en justice, pour non-exécution de la mission, divulgation de secret ou immixtion dans la gestion.

Trois grandes familles d'incompatibilités garantissent son indépendance : les incompatibilités professionnelles (interdiction de vendre du conseil à l'entité auditée), les incompatibilités familiales (interdiction d'être CAC d'une entité où des proches occupent des fonctions sensibles, notamment de direction) et les incompatibilités financières (interdiction d'être CAC d'une entité dans laquelle il détient des intérêts financiers, par exemple en tant qu'actionnaire). Sont également prohibés les liens financiers (détention de titres, prêts, dépôts, sûretés) et les liens professionnels (contrat de travail, relation d'affaires hors opérations courantes à conditions de marché).

Les responsabilités du CAC sont identiques à celles de l'expert-comptable : civile, pénale, fiscale et disciplinaire.

Les erreurs fréquentes

Utiliser les anciens seuils (4 M€ / 8 M€ / 50) : depuis les exercices ouverts au 1er janvier 2024, retenez 5 M€ de bilan, 10 M€ de CA HT et 50 salariés.
Exiger les 3 seuils : il suffit d'en dépasser 2 sur 3 pour déclencher l'obligation de nomination.
Confondre les opinions : la réserve concerne des anomalies clairement circonscrites ; le refus de certification vise des anomalies dont les incidences ne peuvent pas être circonscrites.
Oublier la durée du mandat : 6 exercices, et la nomination prend effet l'exercice suivant le dépassement des seuils.

FAQ

Quelle est la différence entre l'expert-comptable et le commissaire aux comptes ?

L'expert-comptable exerce une mission contractuelle librement négociée avec son client (lettre de mission). Le commissaire aux comptes exerce une mission légale d'intérêt général : certifier la régularité et la sincérité des comptes. Une même personne ne peut pas être expert-comptable et CAC de la même société.

Une SARL en dessous des seuils peut-elle quand même nommer un CAC ?

Oui. La nomination volontaire est possible : dans une SARL ou une SNC, elle peut être demandée par les représentants d'au moins un tiers du capital ; dans une SA, par l'assemblée générale ordinaire ; dans une SAS, par les associés.

Que doit faire le CAC s'il découvre une fraude ?

Il doit révéler au procureur de la République les faits délictueux dont il a connaissance et qui ont une incidence sur les comptes annuels. C'est une obligation : s'il s'en abstient, il peut être poursuivi pour défaut de révélation.

Entraînez-vous

La SAS Kalio clôture son exercice N (ouvert après le 1er janvier 2024) avec les données suivantes : total du bilan 4 600 000 €, chiffre d'affaires HT 11 500 000 €, effectif de 47 salariés. (1) La société doit-elle nommer un commissaire aux comptes ? (2) Si elle souhaite malgré tout en désigner un, qui peut en prendre l'initiative ? (3) En cas de nomination, quelle serait la durée du mandat ?

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Question 1 - Comparer chaque grandeur aux seuils, puis compter les dépassements.

Critère	Valeur de la SAS	Seuil	Dépassé ?
Total du bilan	4 600 000 €	5 000 000 €	Non
Chiffre d'affaires HT	11 500 000 €	10 000 000 €	Oui
Nombre de salariés	47	50	Non

Un seul seuil sur trois est dépassé à la clôture de N. La nomination d'un CAC n'est obligatoire que si la société dépasse 2 des 3 seuils : la SAS Kalio n'est donc pas tenue de nommer un commissaire aux comptes.

Question 2 - La nomination volontaire. Elle reste possible sans dépassement des seuils : dans une SAS, ce sont les associés qui peuvent en prendre l'initiative (dans une SA, l'assemblée générale ordinaire ; dans une SARL ou une SNC, les représentants d'au moins un tiers du capital).

Question 3 - La durée du mandat. Le mandat d'un commissaire aux comptes est de 6 exercices, renouvelable une fois à la demande de la société.